Вход и регистрация

Полезная информация от наших специалистов


УЧЕТ ФЕДЕРАЛЬНОЙ (МУНИЦИПАЛЬНОЙ) АРЕНДЫ НАЛОГОВЫМИ АГЕНТАМИ


       После того как организация заключает договор аренды с комитетом по управлению государственным (муниципальным) имуществом, она принимает на себя обязанности налогового агента по налогу на добавленную стоимость. Круг этих обязанностей четко регламентируется Налоговым кодексом, который обязует арендаторов федерального (муниципального) имущества исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога (п.3 ст.161 НК РФ).
      
      

      

       Несмотря на то, что именно в третий пункт ст.161 Налогового кодекса РФ не было внесено ни одного изменения с момента принятия 21-й главы Налогового кодекса, вопросы по порядку исчисления и удержанию НДС у налоговых агентов продолжают возникать. Некоторые из них остаются спорными. К числу таких вопросов относится момент исчисления НДС арендаторами - налоговыми агентами, а точнее вопрос о применимости учетной политики организации как налогоплательщика по НДС («по оплате» или «по отгрузке») при выполнении ей обязанностей налогового агента. Данный вопрос имеет принципиальное значение при заполнении декларации по НДС, т.к. от его решения зависит – показывать или нет задолженность перед бюджетом в текущем периоде.


      
       Попробуем разобраться в сложившейся ситуации.
      
       Если организация для целей учета НДС выбрала вариант учетной политики «по оплате», проблем не возникает – момент исчисления налога и момент удержания его из доходов арендодателя совпадают. Вопросы возникают у тех организаций, которые выбрали учетную политику «по отгрузке». Должны ли они отражать в декларации по НДС задолженность перед бюджетом в качестве налоговых агентов, если аренда начисляется ежемесячно, а оплачивается арендодателю в конце квартала? Напомним, что в этом случае, момент определения налоговой базы по НДС совпадает с моментом отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов (ст. 167 НК РФ).
      
       Как было сказано выше, налоговый агент является лицом обязанным исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму налога с дохода, источником выплат которого он является. В тоже время, обязанность по уплате налога лежит на налогоплательщике. Налоговому агенту придается лишь посредническая роль по удержанию и перечислению из средств, выплачиваемых налогоплательщику, конкретных налогов в соответствующие бюджеты (такой позиции придерживаются суды в отношении налоговых агентов, указывая на неправомерность взыскания собственных средств налогоплательщика в счет погашения задолженности, возникшей у него как у налогового агента. По данному вопросу см., например, п.4 Определения Конституционного суда РФ от 2 октября 2003 № 384-О).
      
       Более того, уже в общей части Налогового кодекса, налоговые агенты приравнены к налогоплательщикам в том, что касается порядка перечисления удержанных налогов (п.4 ст.24 НК РФ), но выделены в отдельную группу в том, что касается порядка исчисления налога. Так, подп.3 п. 3 ст.24 НК РФ обязует налогового агента «вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику». Тем самым, учтен печальный опыт прошлых лет, когда начисленный доход реально не выплачивался, а сумму налога по ранее действовавшему законодательству нужно было исчислять, что влекло неоправданные финансовые санкции.
      
       Состояние расчетов по НДС налоговые агенты должны отразить в декларации по налогу на добавленную стоимость (необходимо заполнить разделы 1.2. и 2.2.). В свою очередь, декларация по НДС заполняется на основании данных книги покупок и книги продаж. Порядок заполнения счетов-фактур и ведения книги покупок и книги продаж арендаторами федерального (муниципального) имущества, разъяснен налоговой инспекцией только в одном письме (Письмо Госналогслужбы РФ от 20.03.1997 г. № ВЗ-2-03/260), которое действует в части не противоречащей Налоговому кодексу. В частности в письме указывается, что арендатор составляет счет-фактуру «в одном экземпляре с пометкой «аренда государственного (или муниципального) имущества». Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет арендной платы».
      
       На основании изложенного можно сделать вывод о том, что учетная политика, которую организация применяет будучи налогоплательщиком по НДС не применима, когда она выступает в качестве налогового агента по аренде федерального (муниципального имущества). В этом случае момент возникновения задолженности перед бюджетом по НДС (и, соответственно момент, в который эта задолженность должна быть исчислена и отображена в учете) – это момент перечисления арендной платы арендодателю.
      
       Еще один вопрос, по которому между налоговыми агентами и налоговыми инспекциями периодически возникают разногласия, - вопрос принятия к вычету уплаченных сумм по налогу на добавленную стоимость. При аренде государственного или муниципального имущества органы государственной власти и управления РФ, в отличие от других арендаторов не выписывают счета-фактуры. В связи с этим, возникает проблема получения арендатором такого имущества вычета по налогу на добавленную стоимость, уплаченного им как налоговым агентов, поскольку отсутствие счета-фактуры рассматривается налоговыми органами как формальное препятствие для его осуществления. Конституционный суд в Определении № 384-О от 02.10.2003 г. указал на недопустимость такой позиции, как создающей «существенно разный налоговый режим аренды имущества различных форм собственности».
      
       Для того, чтобы принять исчисленную сумму НДС к вычету в настоящее время должны быть соблюдены следующие условия:
       - организация (индивидуальный предприниматель) должна состоять на учете в налоговых органах и осуществлять операции, облагаемые НДС (п.3 ст.171 НК РФ). В противном случае, НДС к вычету не принимается, а учитывается в стоимости приобретенных услуг (п.2 ст.170 НК РФ);
       - услуги по аренде должны быть оприходованы, о чем организация имеет подтверждающие документы (договор аренды, акт передачи помещения в аренду, расчет арендной платы, предоставленный управляющей организацией);
       - услуги по аренде должны быть оплачены, что подтверждено платежным поручением. По факту оплаты организация самостоятельно выставляет и регистрирует в книге продаж счет-фактуру в одном экземпляре. В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части арендного платежа, который подлежит списанию в данном отчетном периоде на издержки производства и обращения и в соответствующей доле налога на добавленную стоимость;
       - налог на добавленную стоимость перечислен в бюджет.
      
       В связи с тем, что налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (п.4 ст.24 НК РФ), перечислить НДС налоговый агент должен в обычном порядке, т.е. до 20-го числа месяца следующего за истекшем кварталом или месяцем (в зависимости от определенных Кодексом сроков уплаты налога). Однако, если перечисление налога в бюджет состоялось в последующем налоговом периоде, то и к вычету данную сумму налоговый агент в текущем периоде принять не может.
      
      

       к.э.н. Новикова Елена Григорьевна
Руководитель отдела методологии налогового учета
Компания "Бухсофт.ру"
08.08.2005

Актуальные разделы
CHECKXML
On-Line обслуживание программ

Важно

«БухСофт Онлайн» за 1838 рублей в год.

Заботливая бухгалтерская программа с сервисом «БухСпас»

Подробнее об акции